Корреспонденция счетов:

Организация розничной торговли с целью привлечения покупателей и увеличения объемов денежных поступлений осуществляет продажу "сертификатов на скидку" - документов, удостоверяющих право предъявителя на приобретение товаров из имеющихся в наличии со "скидкой", равной номиналу сертификата - 1500 руб. Сертификаты продаются по цене 1300 руб. за штуку. Срок действия сертификатов ограничен. Как отразить в учете организации продажу сертификата и его погашение, если предъявитель сертификата приобретает товар стоимостью 1888 руб., в том числе НДС 288 руб.? Фактическая себестоимость товара составляет 1200 руб. Организация учитывает товары по фактической себестоимости, признает доходы и расходы в целях налогообложения прибыли методом начисления, моментом определения налоговой базы по НДС является дата отгрузки товара.

Предложение "сертификатов на скидку" организацией розничной торговли является публичной офертой (п. 2 ст. 437 Гражданского кодекса РФ). Приобретение сертификата означает принятие оферты (акцепт), то есть принятие приобретателем сертификата всех означенных в нем условий (п. 1 ст. 438 ГК РФ).

При продаже организацией торговли сертификата не происходит реализации товара, работы или услуги. Сертификат нельзя рассматривать как товар, поскольку он не обладает полезными свойствами, а является документом, подтверждающим право предъявителя сертификата при приобретении товаров из имеющихся в наличии заплатить за товар его стоимость за вычетом номинала сертификата. Поскольку организация продает сертификаты по цене ниже номинала, то тем самым она гарантирует предъявителю сертификата предоставление скидки при приобретении товара. В рассматриваемой ситуации сумма скидки составляет 200 руб. (1500 руб. - 1300 руб.).

Таким образом, полученные за сертификат денежные средства являются для организации предоплатой и не признаются выручкой на основании п. 3 Положения по бухгалтерскому учету "Доходы организации" ПБУ 9/99, утвержденного Приказом Минфина России от 06.05.1999 N 32н. В бухгалтерском учете при получении наличных денежных средств за сертификат организация отражает в учете возникновение кредиторской задолженности записью по дебету счета 50 "Касса" и кредиту счета 62 "Расчеты с покупателями и заказчиками" (Инструкция по применению Плана счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности организаций, утвержденная Приказом Минфина России от 31.10.2000 N 94н).

Поскольку возврат денежных средств предъявителю сертификата не предусмотрен, сумма, полученная от покупателя сертификата, может быть отражена в учете организации как доход, полученный в отчетном периоде, но относящийся к будущим периодам, на счете 98 "Доходы будущих периодов", субсчет 98-1 "Доходы, полученные в счет будущих периодов", в корреспонденции с дебетом счета 62.

Операции по реализации товаров на территории Российской Федерации признаются объектом налогообложения по налогу на добавленную стоимость (пп. 1 п. 1 ст. 146 Налогового кодекса РФ). При этом налоговая база, определенная в соответствии со ст. ст. 153 - 158 НК РФ, увеличивается на суммы авансовых или иных платежей, полученных в счет предстоящих поставок товаров (пп. 1 п. 1 ст. 162 НК РФ). Следовательно, в рассматриваемой ситуации на дату выдачи сертификата организация отражает задолженность перед бюджетом по уплате НДС записью по кредиту счета 68 "Расчеты по налогам и сборам" в корреспонденции со счетом 98, субсчет 98-1.

При передаче товара предъявителю сертификата организация признает выручку от продажи товара, что отражается записью по кредиту счета 90 "Продажи", субсчет 90-1 "Выручка", в корреспонденции со счетом 98, субсчет 98-1, - на сумму, ранее полученную за сертификат, со счетом 50 - на сумму, доплачиваемую покупателем за товар в кассу (п. п. 5, 12 ПБУ 9/99). Согласно п. п. 6, 6.5 ПБУ 9/99 выручка принимается к бухгалтерскому учету в сумме, исчисленной в денежном выражении, равной величине поступления денежных средств и иного имущества и (или) величине дебиторской задолженности. Величина поступления и (или) дебиторской задолженности определяется с учетом всех предоставленных организации согласно договору скидок (накидок). В рассматриваемой ситуации организация признает выручку в сумме 1688 руб. (1888 руб. - 200 руб.).

Одновременно с признанием выручки организация списывает себестоимость проданного товара записью по кредиту счета 41 "Товары" в корреспонденции со счетом 90, субсчет 90-2 "Себестоимость продаж", отражает НДС с выручки от реализации товара по кредиту счета 68 в корреспонденции со счетом 90, субсчет 90-3 "Налог на добавленную стоимость" (пп. 1 п. 1 ст. 167 НК РФ).

Суммы налога, исчисленные и уплаченные налогоплательщиком с сумм авансовых или иных платежей, полученных в счет предстоящих поставок товаров, подлежат вычету после даты реализации соответствующих товаров (п. 8 ст. 171, п. 6 ст. 172 НК РФ). В бухгалтерском учете принятие к вычету НДС отражается записью по дебету счета 68 и кредиту счета 98, субсчет 98-1.

<*> В целях исчисления налога на прибыль сумма полученной предоплаты не признается доходом организациями, определяющими доходы и расходы по методу начисления (пп. 1 п. 1 ст. 251 НК РФ).

При осуществлении наличных денежных расчетов и (или) расчетов с использованием платежных карт в случаях продажи товаров, выполнения работ или оказания услуг в обязательном порядке применяется контрольно-кассовая техника, включенная в Государственный реестр (п. 1 ст. 2 Федерального закона от 22.05.2003 N 54-ФЗ "О применении контрольно-кассовой техники при осуществлении наличных денежных расчетов и (или) расчетов с использованием платежных карт"). При передаче сертификата имеет место получение организацией предоплаты, а не продажа товаров, выполнение работ или оказание услуг. Федеральный закон N 54-ФЗ не содержит требования о применении контрольно-кассовой техники при получении сумм предоплаты. Однако, по мнению налоговых органов, при получении наличных денежных средств в качестве аванса необходимо применять ККТ (Письма УМНС России по г. Москве от 12.09.2003 N 29-12/50038, от 08.09.2004 N 29-12/58110, Письмо ФНС России от 20.06.2005 N 22-3-11/1115, консультация советника налоговой службы III ранга М.В. Матийкивой от 19.01.2004).

<**> В целях налогообложения прибыли выручка от реализации определяется исходя из всех поступлений, связанных с расчетами за реализованные товары (работы, услуги) или имущественные права, выраженные в денежной и (или) натуральной формах. В рассматриваемой ситуации выручка в налоговом учете равна 1688 руб. (1300 руб. + 388 руб.), как и в бухгалтерском учете.

2005-09-01	Е.А.Кондрашкина
	Консультационно-аналитический центр по бухгалтерскому учету и налогообложению

Корреспонденция счетов:

В представительстве российской организации за рубежом (подразделение, не выделенное на отдельный баланс) работают граждане РФ, с которыми заключены трудовые договоры. Заработная плата работникам представительства выплачивается в евро. За июль сумма начисленной работникам заработной платы составляет 208 296 руб. (что соответствует 6000 евро по курсу на дату начисления заработной платы (31.07.2005) - 34,7160 руб/евро). Работники не являются налоговыми резидентами РФ. Сумма ЕСН и страховых взносов на обязательное социальное страхование от несчастных случаев на производстве и профессиональных заболеваний, начисленных на заработную плату работников, составила 21 454,5 руб. Сумма страховых пенсионных взносов составила 11 456,3 руб. Дата расчетов по заработной плате за июль - 10.08.2005. Как отразить в бухгалтерском учете расчеты по оплате труда с работниками представительства?

В данном случае рабочие места работников организации находятся за пределами РФ, при этом работники, оставаясь гражданами РФ, перестают быть налоговыми резидентами РФ (ст. 11 Налогового кодекса РФ).

В целях гл. 23 "Налог на доходы физических лиц" НК РФ объектом налогообложения по НДФЛ для физических лиц, не являющихся налоговыми резидентами Российской Федерации, являются доходы, полученные от источников в Российской Федерации (п. 2 ст. 209 НК РФ). В рассматриваемой ситуации работники представительства получают от организации доходы за выполнение трудовых обязанностей за пределами РФ. Такие доходы на основании пп. 6 п. 3 ст. 208 НК РФ относятся к доходам, полученным от источников за пределами РФ, следовательно, объектом налогообложения по НДФЛ у данных работников не являются. Аналогичная позиция изложена в Письме Минфина России от 03.05.2005 N 03-05-01-04/120 (ответ на частный вопрос налогоплательщика).

Сумма заработной платы работников признается объектом налогообложения по единому социальному налогу (ЕСН) независимо от того, являются работники налоговыми резидентами РФ или не являются (п. 1 ст. 236 НК РФ). Кроме того, на начисленную по всем основаниям оплату труда работников начисляются страховые взносы на обязательное пенсионное страхование (п. 2 ст. 10 Федерального закона от 15.12.2001 N 167-ФЗ "Об обязательном пенсионном страховании в Российской Федерации"); страховые взносы на обязательное социальное страхование от несчастных случаев на производстве и профессиональных заболеваний (п. 3 Правил начисления, учета и расходования средств на осуществление обязательного социального страхования от несчастных случаев на производстве и профессиональных заболеваний, утвержденных Постановлением Правительства РФ от 02.03.2000 N 184).

Суммы заработной платы работников организации, а также суммы начисленного на эту заработную плату ЕСН и страховых взносов на обязательное социальное страхование от несчастных случаев на производстве и профессиональных заболеваний относятся к расходам по обычным видам деятельности (п. 5, абз. 3, 4 п. 8 Положения по бухгалтерскому учету "Расходы организации" ПБУ 10/99, утвержденного Приказом Минфина России от 06.05.1999 N 33н) и аккумулируются на счете учета затрат на производство (расходов на продажу) (например, на счете 20 "Основное производство") в корреспонденции со счетами 70 "Расчеты с персоналом по оплате труда" и 69 "Расчеты по социальному страхованию и обеспечению" (на соответствующих субсчетах учета ЕСН и страховых взносов) (Инструкция по применению Плана счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности организаций, утвержденная Приказом Минфина России от 31.10.2000 N 94н).

Сумма страховых взносов на обязательное пенсионное страхование, исчисленная исходя из тарифов, предусмотренных ст. ст. 22, 33 Федерального закона N 167-ФЗ, уменьшает сумму ЕСН, подлежащую уплате в федеральный бюджет, согласно п. 2 ст. 243 НК РФ, что отражается в бухгалтерском учете записью по соответствующим субсчетам счета 69.

Суммы начисленной работникам заработной платы, ЕСН и страховых взносов признаются расходами, уменьшающими налоговую базу по налогу на прибыль (п. 1 ст. 255, пп. 1, 45 п. 1 ст. 264 НК РФ).

В рассматриваемом случае заработная плата работникам представительства выплачивается в евро. Статьей 131 Трудового кодекса РФ установлено, что выплата заработной платы производится в денежной форме в валюте Российской Федерации (в рублях). В соответствии с коллективным договором или трудовым договором по письменному заявлению работника оплата труда может производиться и в иных формах, не противоречащих законодательству Российской Федерации и международным договорам Российской Федерации.

И российская организация, и лица, работающие в представительстве организации за рубежом, но являющиеся гражданами РФ, признаются резидентами РФ в целях определения их прав и обязанностей, установленных Федеральным законом от 10.12.2003 N 173-ФЗ "О валютном регулировании и валютном контроле" (пп. "а", "в" п. 6 ч. 1 ст. 1 указанного Федерального закона). Согласно ч. 6, п. 2 ч. 6.1 ст. 12 Федерального закона "О валютном регулировании и валютном контроле" юридические лица - резиденты вправе без ограничений осуществлять выплату заработной платы сотрудникам представительства юридического лица - резидента, находящегося за пределами территории РФ, из средств, зачисленных на счета (во вклады), открытые в банках за пределами территории РФ.

Обязанность по уплате налога исполняется российской организацией в валюте Российской Федерации (п. 3 ст. 45 НК РФ). В консультации государственного советника налоговой службы РФ I ранга Н.В. Криксуновой от 05.11.2003 разъяснено, что в случае если выплата заработной платы сотруднику - иностранному гражданину производится в иностранной валюте, а уплата налога производится в рублях, то следует использовать курс данной валюты на день начисления выплат и иных вознаграждений в пользу физического лица. Считаем, что, руководствуясь данными разъяснениями, при определении объекта налогообложения по ЕСН и базы для обложения страховыми взносами организация должна использовать курс евро, установленный ЦБ РФ на день начисления выплат (то есть на 31.07.2005), независимо от курса этой валюты на дату зачисления заработной платы на валютные счета работников (10.08.2005).

Что касается суммы заработной платы, выраженной в евро, которая отражается в составе кредиторской задолженности 31.07.2005, а выплачивается 10.08.2005, то для целей бухгалтерского учета данная сумма пересчитывается в рубли по курсу на дату начисления и на дату погашения обязательства по выплате заработной платы (п. 24 Положения по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности в Российской Федерации, утвержденного Приказом Минфина России от 29.07.1998 N 34н, п. п. 4, 5, 6, 7 Положения по бухгалтерскому учету "Учет активов и обязательств, стоимость которых выражена в иностранной валюте" ПБУ 3/2000, утвержденного Приказом Минфина России от 10.01.2000 N 2н).

Курс евро на дату начисления заработной платы (31.07.2005) - 34,7160 руб/евро, на дату выплаты (10.08.2005) - 35,1872 руб/евро.

В связи с разницей курсов валюты, установленных ЦБ РФ на эти даты, у организации по счету учета расчетов с работниками (счет 70) в данном случае возникает отрицательная курсовая разница, которая подлежит зачислению на финансовые результаты организации как внереализационный расход (п. п. 11, 13 ПБУ 3/2000).

Отрицательная курсовая разница, возникающая от переоценки обязательств, стоимость которых выражена в иностранной валюте (в данном случае - обязательства по оплате труда), признается в налоговом учете внереализационным расходом (пп. 5 п. 1 ст. 265 НК РФ).

В приведенной ниже таблице использованы следующие наименования субсчетов второго порядка по балансовому счету 69:

69-1-1 "Расчеты по ЕСН в части, зачисляемой в Фонд социального страхования РФ (ФСС РФ)";

69-1-2 "Расчеты по обязательному социальному страхованию от несчастных случаев на производстве и профессиональных заболеваний";

69-2-1 "Расчеты по ЕСН в части, зачисляемой в федеральный бюджет";

69-2-2 "Расчеты по пенсионному обеспечению в части страховых взносов на обязательное пенсионное страхование на финансирование страховой части трудовой пенсии";

69-2-3 "Расчеты по пенсионному обеспечению в части страховых взносов на обязательное пенсионное страхование на финансирование накопительной части трудовой пенсии";

69-3-1 "Расчеты по ЕСН в части, зачисляемой в Федеральный фонд обязательного медицинского страхования (ФФОМС)";

69-3-2 "Расчеты по ЕСН в части, зачисляемой в территориальный фонд обязательного медицинского страхования (ТФОМС)".

<*> Сумма ЕСН и величина страховых пенсионных взносов определяются с учетом регрессивной шкалы ставок, по которым исчисляются данные платежи, установленной п. 1 ст. 241 НК РФ и ст. ст. 22, 33 Федерального закона N 167-ФЗ соответственно.

Страховой взнос на обязательное социальное страхование от несчастных случаев на производстве и профессиональных заболеваний исчисляется исходя из страхового тарифа, установленного ст. 1 Федерального закона от 29.12.2004 N 207- ФЗ "О страховых тарифах на обязательное социальное страхование от несчастных случаев на производстве и профессиональных заболеваний на 2005 год".

Расчет сумм указанных платежей в данной схеме не приводится, в таблице бухгалтерских записей суммы указаны в соответствии с условиями.

2005-09-02	В.В.Гришина
	Консультационно-аналитический центр по бухгалтерскому учету и налогообложению

Корреспонденция счетов:

Организация применяет упрощенную систему налогообложения (УСН) и ведет бухгалтерский учет в общеустановленном порядке. Объект налогообложения - доходы, уменьшенные на величину расходов. Как рассчитать и отразить в учете организации выплату пособия по временной нетрудоспособности за период с 31.08.2005 по 06.09.2005, если должностной оклад работника составляет 13 000 руб., непрерывный трудовой стаж - 3 года. Расчетный период работник отработал полностью. Пособие выплачивается в пределах максимального размера, установленного законодательством.

В случае временной нетрудоспособности работника работодателем выплачивается пособие по временной нетрудоспособности. Размеры пособия по временной нетрудоспособности и условия его выплаты устанавливаются федеральным законом (ст. 183 Трудового кодекса РФ). В 2005 г. размеры пособий и условия их выплаты установлены Федеральным законом от 29.12.2004 N 202-ФЗ "О бюджете Фонда социального страхования Российской Федерации на 2005 год".

При этом в соответствии со ст. 7 Федерального закона N 202-ФЗ при обеспечении пособиями по государственному социальному страхованию учитываются положения ст. 8 Федерального закона от 08.12.2003 N 166-ФЗ "О бюджете Фонда социального страхования Российской Федерации на 2004 год". В частности, пособие по временной нетрудоспособности исчисляется из среднего заработка работника по основному месту работы за последние 12 календарных месяцев, предшествующих месяцу наступления нетрудоспособности, с учетом непрерывного трудового стажа и иных условий, установленных законодательными и иными нормативными правовыми актами об обязательном социальном страховании (п. 1 ст. 8 Федерального закона N 166-ФЗ).

Исчисление среднего заработка осуществляется в порядке, установленном Положением об особенностях порядка исчисления средней заработной платы, утвержденным Постановлением Правительства РФ от 11.04.2003 N 213 в соответствии со ст. 139 ТК РФ.

В данном случае средний дневной заработок работника за расчетный период с 01.08.2004 по 31.07.2005 составляет 631,58 руб. (13 000 руб. х 12 мес. / 247 дн., где 247 дн. - количество рабочих дней в расчетном периоде (22 дн. + 22 дн. + 21 дн. + 21 дн. + 22 дн. + 15 дн. + 19 дн. + 22 дн. + 21 дн. + 20 дн. + 21 дн. + 21 дн.)) (п. 8 Положения об особенностях порядка исчисления средней заработной платы).

Существуют ограничения по величине пособия по временной нетрудоспособности с учетом непрерывного трудового стажа. В рассматриваемой ситуации в соответствии с пп. "в" п. 30 Положения о порядке обеспечения пособиями по государственному социальному страхованию, утвержденного Постановлением Президиума ВЦСПС от 12.11.1984 N 13-6, средний дневной заработок работника с учетом непрерывного трудового стажа (3 года) равен 378,95 руб. (631,58 руб. х 60%).

Согласно п. 73 Положения о порядке обеспечения пособиями по государственному социальному страхованию пособие выплачивается только за рабочие дни, приходящиеся на период временной нетрудоспособности, в рассматриваемой ситуации за 5 дней (1 день августа и 4 дня сентября 2005 г.).

Кроме того, в соответствии с п. 2 ст. 8 Федерального закона N 202-ФЗ размер пособия не может превышать 12 480 руб. за полный календарный месяц. В случае если временная нетрудоспособность продолжалась не полный календарный месяц, дневное пособие, исчисленное в установленном порядке из фактического заработка работника (в процентах, в зависимости от продолжительности непрерывного трудового стажа и других обстоятельств), не должно превышать максимальную величину дневного пособия в данном календарном месяце, рассчитанную исходя из максимального размера пособия за полный календарный месяц (Письмо ФСС РФ от 18.02.2002 N 02-18/05/1136).

Следовательно, максимальная сумма дневного пособия в августе 2005 г. равна 542,61 руб. (12 480 руб. / 23 дн., где 23 - количество рабочих дней в августе 2005 г. по графику 5-дневной рабочей недели). Максимальная сумма дневного пособия в сентябре 2005 г. равна 567,27 руб. (12 480 руб. / 22 дн., где 22 - количество рабочих дней в сентябре 2005 г. по графику 5-дневной рабочей недели).

В рассматриваемой ситуации размер дневного пособия, рассчитанного исходя из среднего дневного заработка работника, не превышает размеры дневного пособия, рассчитанные исходя из максимальной суммы пособия для августа и сентября 2005 г. Следовательно, в августе и сентябре 2005 г. пособие работника рассчитывается исходя из среднего дневного заработка работника с учетом непрерывного трудового стажа.

Сумма пособия по временной нетрудоспособности, начисленная работнику за рабочие дни в периоде нетрудоспособности в августе и сентябре 2005 г., равна 1894,75 руб. (378,95 руб. х 5 дн.).

Федеральным законом от 31.12.2002 N 190-ФЗ "Об обеспечении пособиями по обязательному социальному страхованию граждан, работающих в организациях и у индивидуальных предпринимателей, применяющих специальные налоговые режимы, и некоторых других категорий граждан" установлены особенности обеспечения работников организаций, применяющих специальные налоговые режимы, в том числе применяющих упрощенную систему налогообложения, пособиями по обязательному социальному страхованию. В частности, абз. 2, 3 ст. 2 указанного Федерального закона определены источники выплаты пособий по временной нетрудоспособности. В части суммы пособия, не превышающей за полный календарный месяц одного МРОТ, установленного федеральным законом, пособие выплачивается за счет средств ФСС РФ, в остальной части - за счет средств работодателей.

При этом согласно п. 1 ст. 8 Федерального закона N 202-ФЗ в 2005 г. пособие по временной нетрудоспособности вследствие заболевания (за исключением профессиональных заболеваний) выплачивается застрахованному за первые два дня временной нетрудоспособности за счет средств работодателя, а с третьего дня временной нетрудоспособности - за счет средств ФСС РФ. ФСС РФ в п. 1 Письма от 18.01.2005 N 02-18/07-306 "О статьях 7 и 8 Федерального закона "О бюджете Фонда социального страхования Российской Федерации на 2005 год" обратил внимание на то, что порядок финансирования пособий по временной нетрудоспособности гражданам, работающим по трудовым договорам, заключенным с организациями или индивидуальными предпринимателями, применяющими специальные налоговые режимы, в соответствии с Федеральным законом N 190-ФЗ не изменяется, т.е. в пределах МРОТ пособие выплачивается за счет средств ФСС РФ с первого дня нетрудоспособности.

Согласно ст. 1 Федерального закона от 19.06.2000 N 82-ФЗ "О минимальном размере оплаты труда" минимальный размер оплаты труда в августе 2005 г. составляет 720 руб. в месяц, а с 01.09.2005 - 800 руб. в месяц.

Согласно п. 1 Разъяснений от 18.04.2003 N 2 "О некоторых вопросах обеспечения пособиями по обязательному социальному страхованию граждан, указанных в Федеральном законе "Об обеспечении пособиями по обязательному социальному страхованию граждан, работающих в организациях и у индивидуальных предпринимателей, применяющих специальные налоговые режимы, и некоторых других категорий граждан", утвержденных Постановлением Минтруда России и ФСС РФ от 18.04.2003 N 20/43, в случае, если временная нетрудоспособность продолжается менее полного календарного месяца, сумма пособия по временной нетрудоспособности, подлежащая выплате за счет средств ФСС РФ, определяется путем деления МРОТ на количество рабочих дней в месяце нетрудоспособности и умножения полученной суммы на количество рабочих дней, пропущенных работником в связи с нетрудоспособностью в данном месяце.

По нашему мнению, при определении размера пособия, выплачиваемого за счет средств ФСС РФ, по каждому из месяцев, в котором продолжалась нетрудоспособность, организация производит расчет, исходя из размера МРОТ, установленного законодательством для данного месяца <*>.

Таким образом, в рассматриваемой ситуации за 1 день августа и 4 дня сентября 2005 г. за счет средств ФСС РФ относится пособие по временной нетрудоспособности в сумме 176,74 руб. (720 руб. / 23 дн. х 1 дн. + 800 руб. / 22 дн. х 4 дн.), а за счет средств работодателя - в сумме 1718,01 руб. (1894,75 руб. - 176,74 руб.).

Сумма начисленного в соответствии с действующим законодательством пособия по временной нетрудоспособности, выплачиваемая за счет средств работодателя, может быть отнесена в бухгалтерском учете к расходам по обычным видам деятельности (п. 5 Положения по бухгалтерскому учету "Расходы организации" ПБУ 10/99, утвержденного Приказом Минфина России от 06.05.1999 N 33н).

В соответствии с Инструкцией по применению Плана счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности организаций, утвержденной Приказом Минфина России от 31.10.2000 N 94н, начисление пособия по временной нетрудоспособности отражается по кредиту счета 70 "Расчеты с персоналом по оплате труда" в корреспонденции с дебетом счета 69 "Расчеты по социальному страхованию и обеспечению", субсчет 69-1 "Расчеты по социальному страхованию", - в части пособия, начисляемой за счет средств ФСС РФ, и счета учета затрат на производство (расходов на продажу) - в части, начисляемой за счет средств работодателя.

Поскольку в рассматриваемом случае объектом налогообложения при применении УСН для организации являются доходы, уменьшенные на величину расходов, то сумма пособия по временной нетрудоспособности, выплачиваемая за счет средств организации в соответствии с законодательством РФ, уменьшает полученные организацией доходы при исчислении единого налога, исчисляемого по результатам хозяйственной деятельности за налоговый период (пп. 6 п. 1 ст. 346.16, п. 1 ст. 346.14 Налогового кодекса РФ). При этом расходами организации признаются затраты после их фактической оплаты (п. 2 ст. 346.17 НК РФ) <**>.

Организации, применяющие УСН, уплачивают взносы на обязательное пенсионное страхование (п. 3 ст. 346.11 НК РФ). Но сумма пособия по временной нетрудоспособности не облагается этими взносами (пп. 1 п. 1 ст. 238 НК РФ, п. 2 ст. 10 Федерального закона от 15.12.2001 N 167-ФЗ "Об обязательном пенсионном страховании в Российской Федерации").

Сумма пособия по временной нетрудоспособности подлежит обложению НДФЛ по ставке 13% (п. 1 ст. 217, п. 1 ст. 224 НК РФ). Удержание налога производится налоговым агентом (организацией) в момент выплаты дохода работнику (п. 4 ст. 226 НК РФ) <**>. Удержанная сумма НДФЛ отражается в бухгалтерском учете по дебету счета 70 в корреспонденции с кредитом счета 68 "Расчеты по налогам и сборам".

<*> Данный вывод можно сделать и на основании разъяснений ФСС РФ, приведенных в п. 2 Письма N 02-18/07-306, согласно которому при определении максимальной величины пособия по временной нетрудоспособности по страховым случаям, наступившим и продолжающимся в периодах с разными максимальными размерами пособия по временной нетрудоспособности, беременности и родам, размер пособия определяется отдельно по каждому периоду с учетом ограничения пособия максимальным размером, установленным в данном периоде.

<**> Пособие по временной нетрудоспособности выплачивается в срок, установленный для выплаты заработной платы (п. 113 Положения о порядке обеспечения пособиями по государственному социальному страхованию).

<***> Расчет НДФЛ произведен без учета иных выплат, учитываемых при определении налоговой базы по НДФЛ.

2005-09-05	Е.В.Фещенко
	Консультационно-аналитический центр по бухгалтерскому учету и налогообложению

Корреспонденция счетов:

Организация ликвидировала объект незавершенного капитального строительства (здание склада). Строительные конструкции, полученные в результате демонтажа, организация учла на балансе по рыночной стоимости 1 694 915 руб. и впоследствии продала их фирме за 2 000 000 руб. (в том числе НДС 305 085 руб.). Как отражаются операции по продаже строительных конструкций в бухгалтерском и налоговом учете организации?

Согласно п. п. 5, 9 Положения по бухгалтерскому учету "Учет материально- производственных запасов" ПБУ 5/01, утвержденного Приказом Минфина России от 09.06.2001 N 44н, а также Инструкции по применению Плана счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности организаций, утвержденной Приказом Минфина России от 31.10.2000 N 94н, учет полученных при ликвидации объекта незавершенного капитального строительства строительных конструкций ведется на счете 10 "Материалы" по фактической себестоимости, которой в данном случае признается их текущая рыночная стоимость на дату принятия к бухгалтерскому учету. При этом под текущей рыночной стоимостью понимается сумма денежных средств, которая может быть получена в результате продажи указанных активов <*>.

Поступления от продажи материалов в бухгалтерском учете признаются операционными доходами, а расходы, связанные с их продажей, - операционными расходами, в связи с чем учитываются на счете 91 "Прочие доходы и расходы", субсчета 91-1 "Прочие доходы" и 91-2 "Прочие расходы" соответственно (п. 7 Положения по бухгалтерскому учету "Доходы организации" ПБУ 9/99, утвержденного Приказом Минфина России от 06.05.1999 N 32н, п. 11 Положения по бухгалтерскому учету "Расходы организации" ПБУ 10/99, утвержденного Приказом Минфина России от 06.05.1999 N 33н, Инструкция по применению Плана счетов).

Реализация строительных конструкций на территории РФ облагается НДС (пп. 1 п. 1 ст. 146 Налогового кодекса РФ). Налоговая база в данном случае определяется в порядке, установленном п. 1 ст. 154 НК РФ.

В целях налогообложения прибыли выручка от реализации материалов, определенная исходя из всех поступлений, связанных с расчетами за реализованные материалы, за вычетом НДС, признается доходом от реализации (п. п. 1, 2 ст. 249, п. 1 ст. 248 НК РФ).

При реализации материалов организация вправе уменьшить доходы от таких операций на стоимость реализованных материалов (пп. 2 п. 1 ст. 268 НК РФ). Вместе с тем, как следует из Письма МНС России от 29.04.2004 N 02-5-10/33 "О применении норм главы 25 Налогового кодекса Российской Федерации", поскольку у организации отсутствуют затраты на приобретение материалов, полученных при демонтаже или разборке объекта строительства, организация не может уменьшить сумму полученного при их реализации дохода на стоимость этих материалов.

Таким образом, на основании п. п. 4, 7 Положения по бухгалтерскому учету "Учет расчетов по налогу на прибыль" ПБУ 18/02, утвержденного Приказом Минфина России от 19.11.2002 N 114н, в бухгалтерском учете организации подлежит признанию постоянная разница в сумме балансовой стоимости материалов, приводящая к возникновению постоянного налогового обязательства, отражаемого по дебету счета 99 "Прибыли и убытки" (на отдельном субсчете) и кредиту счета 68 "Расчеты по налогам и сборам".

<*> В налоговом учете доходы в виде рыночной стоимости строительных конструкций (без учета НДС), полученных при ликвидации объекта строительства, включаются в состав внереализационных доходов (п. 13 ст. 250, п. п. 5, 6 ст. 274 Налогового кодекса РФ).

<**> С обособленным отражением постоянной разницы в аналитическом учете (п. 6 ПБУ 18/02).

2005-09-13	И.В.Шувалова
	Консультационно-аналитический центр по бухгалтерскому учету и налогообложению

Корреспонденция счетов:

При строительстве объекта строительная подрядная организация использует вахтовый метод производства работ. Согласно заключенному коллективному договору за фактические дни нахождения в пути от места расположения работодателя (пункта сбора) до места выполнения работы и обратно выплачивается надбавка за вахтовый метод работы в размере 30% тарифной ставки (оклада). В трудовых договорах, заключенных с работниками, есть ссылка на нормы коллективного договора. Как отражается данная операция в бухгалтерском учете организации на примере одного работника, находящегося в сентябре 2005 г. в пути от пункта сбора до места выполнения работ и обратно 2 дня. Оплата труда работника производится по часовой тарифной ставке, которая составляет 100 руб. в час? Доходы и расходы для целей налогообложения прибыли организация определяет методом начисления.

Работникам, выполняющим работы вахтовым методом, за каждый календарный день пребывания в местах производства работ в период вахты, а также за фактические дни нахождения в пути от места расположения работодателя (пункта сбора) до места выполнения работы и обратно выплачивается взамен суточных надбавка за вахтовый метод работы (абз. 1 ст. 302 Трудового кодекса РФ). Работникам организаций, не относящихся к бюджетной сфере, надбавка за вахтовый метод работы выплачивается в размере и порядке, устанавливаемых работодателем (абз. 4 ст. 302 ТК РФ).

Надбавка к заработной плате работникам является для организации расходом по обычным видам деятельности и относится к расходам на оплату труда (п. п. 5, 8 Положения по бухгалтерскому учету "Расходы организации" ПБУ 10/99, утвержденного Приказом Минфина России от 06.05.1999 N 33н).

Надбавка к заработной плате, причитающаяся работнику, отражается в бухгалтерском учете в данном случае по дебету счета 20 "Основное производство" в корреспонденции с кредитом счета 70 "Расчеты с персоналом по оплате труда" (Инструкция по применению Плана счетов бухгалтерского учета финансово- хозяйственной деятельности организаций, утвержденная Приказом Минфина России от 31.10.2000 N 94н).

Исчисление сумм надбавок за вахтовый метод работы при оплате по часовым тарифным ставкам осуществляется в порядке, установленном п. 5.6 Основных положений о вахтовом методе организации работ (Приложение N 1 к Постановлению Госкомтруда СССР, Секретариата ВЦСПС, Минздрава СССР от 31.12.1987 N 794/33- 82), применяемых в части, не противоречащей ТК РФ (ст. 423 ТК РФ).

Сначала организация рассчитывает месячную тарифную ставку, которая определяется путем умножения часовой ставки на количество рабочих часов по календарю данного месяца.

На сентябрь 2005 г. приходится 176 рабочих часов (при 40-часовой рабочей неделе).

Таким образом, месячная тарифная ставка составит 17 600 руб. (100 руб/ч х 176 ч), а сумма надбавки к заработной плате - 352 руб. (17 600 руб. / 30 дн. х 2 дн. x 30%).

Согласно п. 3 ст. 217, пп. 2 п. 1 ст. 238 Налогового кодекса РФ не подлежат обложению налогом на доходы физических лиц (НДФЛ) и единым социальным налогом (ЕСН) все виды установленных действующим законодательством Российской Федерации, законодательными актами субъектов Российской Федерации, решениями представительных органов местного самоуправления компенсационных выплат (в пределах норм, установленных в соответствии с законодательством Российской Федерации), связанных с исполнением налогоплательщиком трудовых обязанностей.

Поскольку надбавка выплачивается работнику в соответствии со ст. 302 ТК РФ в размере и порядке, установленных коллективным договором организации, то такая надбавка является компенсационной выплатой, установленной законодательством Российской Федерации, и не подлежит обложению НДФЛ и ЕСН (см. Письмо ФНС России от 27.06.2005 N 05-1-03/590 "О налогообложении надбавки за вахтовый метод работы", Письма Минфина России от 03.05.2005 N 03-05-01-04/121, от 14.06.2005 N 03-05-01-04/188 (ответы на частные запросы налогоплательщиков)).

Соответственно, данная надбавка не облагается страховыми взносами на обязательное пенсионное страхование (п. 2 ст. 10 Федерального закона от 15.12.2001 N 167-ФЗ "Об обязательном пенсионном страховании в Российской Федерации") и страховыми взносами на обязательное социальное страхование от несчастных случаев на производстве и профессиональных заболеваний (п. 4 Правил начисления, учета и расходования средств на осуществление обязательного социального страхования от несчастных случаев на производстве и профессиональных заболеваний, утвержденных Постановлением Правительства РФ от 02.03.2000 N 184, п. 10 Перечня выплат, на которые не начисляются страховые взносы в Фонд социального страхования Российской Федерации, утвержденного Постановлением Правительства от 07.07.1999 N 765).

<*> В приведенной таблице отражения в учете хозяйственных операций не рассматриваются операции, связанные с начислением работнику заработной платы, а также по начислению с нее налогов и взносов.

Для целей налогообложения прибыли суммы, начисленные в размере тарифной ставки или оклада (при выполнении работ вахтовым методом), предусмотренные коллективными договорами, за дни нахождения в пути от места нахождения организации (пункта сбора) к месту работы и обратно, предусмотренные графиком работы на вахте, относятся к расходам на оплату труда (п. 17 ст. 255 НК РФ).

2005-09-13	Н.А.Якимкина
	Консультационно-аналитический центр по бухгалтерскому учету и налогообложению

Корреспонденция счетов:

Для осуществления производственной деятельности организация приобрела за 590 000 руб., в том числе НДС 90 000 руб., оборудование, не требующее монтажа. Перед началом эксплуатации поставщик оказывает услуги по обучению персонала организации правилам эксплуатации оборудования. Стоимость обучения составила 5900 руб., в том числе НДС 900 руб. В следующем месяце оборудование введено в эксплуатацию. Как отразить указанные операции в учете организации?

Приобретенное оборудование организация принимает к бухгалтерскому учету в составе объектов основных средств по первоначальной стоимости, которой при приобретении за плату признается сумма фактических затрат организации на приобретение, за исключением НДС и иных возмещаемых налогов (кроме случаев, предусмотренных законодательством Российской Федерации), в том числе суммы, уплачиваемые в соответствии с договором поставщику (продавцу), а также суммы, уплачиваемые организациям за информационные и консультационные услуги, связанные с приобретением основных средств (п. п. 4, 7, 8 Положения по бухгалтерскому учету "Учет основных средств" ПБУ 6/01, утвержденного Приказом Минфина России от 30.03.2001 N 26н).

В соответствии с Инструкцией по применению Плана счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности организаций, утвержденной Приказом Минфина России от 31.10.2000 N 94н, при оприходовании объекта ОС в учете организации производится запись по дебету счета 08 "Вложения во внеоборотные активы" в корреспонденции со счетом 60 "Расчеты с поставщиками и подрядчиками". Сформированная первоначальная стоимость объектов ОС, принятых в эксплуатацию, списывается со счета 08 в дебет счета 01 "Основные средства".

Услуги по обучению персонала правилам эксплуатации оборудования не связаны с процессом приобретения оборудования и, соответственно, не могут формировать его первоначальную стоимость. Такие расходы учитываются в составе расходов по обычным видам деятельности и отражаются на счете 20 "Основное производство" (п. 5 Положения по бухгалтерскому учету "Расходы организации" ПБУ 10/99, утвержденного Приказом Минфина России от 06.05.1999 N 33н).

В целях налогового учета первоначальная стоимость объекта ОС определяется в соответствии с абз. 2 п. 1 ст. 257 Налогового кодекса РФ как сумма расходов на его приобретение, сооружение, изготовление и доведение до состояния, в котором он пригоден для использования, за исключением сумм налогов, подлежащих вычету или учитываемых в составе расходов в соответствии с НК РФ. Таким образом, в рассматриваемой ситуации данные бухгалтерского и налогового учета совпадают.

Расходы на обучение персонала правилам эксплуатации оборудования можно квалифицировать как расходы на оплату консультационных услуг, которые учитываются в составе прочих расходов, связанных с производством и реализацией, на основании пп. 15 п. 1 ст. 264 НК РФ.

Суммы налога на добавленную стоимость, уплаченные поставщику, отражаются по дебету счета 19 "Налог на добавленную стоимость по приобретенным ценностям" в корреспонденции с кредитом счета 60. Уплаченный поставщику НДС принимается к вычету после принятия на учет объекта ОС и после оказания услуг по обучению персонала при наличии счета-фактуры и документов, подтверждающих произведенную оплату (пп. 1 п. 2 ст. 171, п. 1 ст. 172 НК РФ).

2005-09-14	Н.В.Чаплыгина
	Консультационно-аналитический центр по бухгалтерскому учету и налогообложению

Корреспонденция счетов:

Организация (ресторан) во время ожидания заказа предоставляет клиенту блюдо- комплимент в случае, если стоимость заказа клиента составляет не менее 1000 руб. Как отражается в бухгалтерском и налоговом учете организации предоставление такого блюда, если стоимость заказа клиента составила 1900 руб., в том числе НДС 290 руб., стоимость его изготовления - 900 руб., стоимость изготовления блюда-комплимента - 100 руб.?

Оказание услуг общественного питания производится на основании публичного договора (п. 1 ст. 426 Гражданского кодекса РФ).

Цена товаров, работ и услуг, а также иные условия публичного договора устанавливаются одинаковыми для всех потребителей, за исключением случаев, когда законом и иными правовыми актами допускается предоставление льгот для отдельных категорий потребителей. Исполнитель обязан оказать услугу любому потребителю, обратившемуся к нему с намерением заказать услугу, на условиях, согласованных сторонами (п. 2 ст. 426 ГК РФ, п. 16 Правил оказания услуг общественного питания, утвержденных Постановлением Правительства РФ от 15.08.1997 N 1036).

Исполнение договора оплачивается по цене, установленной соглашением сторон. Изменение цены после заключения договора допускается в случаях и на условиях, предусмотренных договором, законом либо в установленном законом порядке (п. п. 1, 2 ст. 424 ГК РФ). В данном случае при выполнении клиентом условий публичного договора (стоимость заказа должна превышать определенную сумму) ему предоставляется дополнительно к заказанным блюдам блюдо-комплимент, которое в такой ситуации следует рассматривать как бонусную скидку - увеличение объема предоставляемых услуг общественного питания при сохранении общей цены договора <*>.

Организация общественного питания обязана посредством меню, прейскурантов или иным способом ознакомить потребителя с условиями оказания, условиями оплаты и ценой оказываемых услуг (п. п. 13, 12 Правил).

Выручка организации от оказания услуг общественного питания в качестве доходов по обычным видам деятельности отражается в бухгалтерском учете по дебету счета 50 "Касса" и кредиту счета 90 "Продажи", субсчет 90-1 "Выручка" (п. 5 Положения по бухгалтерскому учету "Доходы организации" ПБУ 9/99, утвержденного Приказом Минфина России от 06.05.1999 N 32н, Инструкция по применению Плана счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности организаций, утвержденная Приказом Минфина России от 31.10.2000 N 94н).

Выручка признается в бухгалтерском учете в сумме, исчисленной в денежном выражении, равной величине поступления денежных средств и иного имущества и (или) величине дебиторской задолженности, определяемых исходя из цены, установленной договором (п. п. 6, 6.1 ПБУ 9/99). При этом величина поступления и (или) дебиторской задолженности определяется с учетом всех предоставленных согласно договору скидок (накидок) (п. 6.5 ПБУ 9/99), то есть в сумме стоимости заказа, уплачиваемой клиентом.

В рассматриваемой ситуации, с одной стороны, предоставление блюд- комплиментов способствует увеличению объемов продаж ресторана, следовательно, в бухгалтерском учете эти расходы могут быть признаны расходами на продажу. С другой стороны, исходя из специфики учета в организациях общественного питания (учет затрат по изготовлению блюд кухней ведется на счете 20 "Основное производство", включая затраты на изготовление блюда-комплимента), считаем, что затраты по изготовлению блюда-комплимента могут в общем порядке списываться со счета 20 в дебет счета 90, субсчет 90-2 "Себестоимость продаж" (п. п. 5, 7, 8, 9 Положения по бухгалтерскому учету "Расходы организации" ПБУ 10/99, утвержденного Приказом Минфина России от 06.05.1999 N 33н, Инструкция по применению Плана счетов).

Реализация товаров, работ, услуг на территории Российской Федерации является объектом налогообложения по НДС (пп. 1 п. 1 ст. 146 Налогового кодекса РФ). Налоговая база при реализации налогоплательщиком товаров (работ, услуг) определяется как стоимость этих товаров (работ, услуг), исчисленная исходя из цен, определяемых в соответствии со ст. 40 НК РФ (без учета НДС), то есть исходя из цены договора, указанной сторонами сделки (п. 1 ст. 154 НК РФ). Начисление НДС в бухгалтерском учете отражается записью по дебету счета 90, субсчет 90-3 "Налог на добавленную стоимость", и кредиту счета 68 "Расчеты по налогам и сборам".

В целях налогообложения прибыли выручка от реализации услуг, определенная исходя из всех поступлений, связанных с расчетами за реализованные услуги (за минусом НДС), включается в состав доходов от реализации (п. п. 1, 2 ст. 249, п. 1 ст. 248 НК РФ).

В налоговом учете расходы на предоставление блюд-комплиментов, по нашему мнению, учитываются при определении налоговой базы по налогу на прибыль в общеустановленном гл. 25 НК РФ порядке <**>.

<*> Предоставление такой скидки не признается дарением, поскольку обусловлено выполнением клиентом определенных обязательств (п. 1 ст. 572 ГК РФ).

<**> Правомерность учета в целях налогообложения прибыли скидок, обусловленных изменением цены единицы товара в связи с наступлением условий, предусмотренных договором, подтверждена Письмом ФНС России от 25.01.2005 N 02-1- 08/8@ "О порядке учета в целях налогообложения прибыли предоставленных продавцом скидок".

Вместе с тем в Письме Минфина России от 15.07.2005 N 03-03-04/1/79 отмечено, что действующая редакция НК РФ прямо не предусматривает принятие к вычету из налоговой базы по налогу на прибыль "скидок", "бонусов", "вознаграждений", выплачиваемых продавцом покупателю. В то же время п. 17 ст. 1 Федерального закона от 06.06.2005 N 58-ФЗ п. 1 ст. 265 НК РФ дополнен пп. 19.1, в соответствии с которым расходы в виде премии (скидки), выплаченной (предоставленной) продавцом покупателю вследствие выполнения определенных условий договора, в частности объема покупок, будут учитываться в целях налогообложения прибыли в составе внереализационных расходов с 01.01.2006 (п. 1 ст. 8 Федерального закона N 58-ФЗ).

<***> На субсчете 41-1 "Товары на складах" счета 41 учитывается наличие и движение товарных запасов, находящихся в кладовых организаций, оказывающих услуги общественного питания (Инструкция по применению Плана счетов).

2005-09-23	И.В.Шувалова
	Консультационно-аналитический центр по бухгалтерскому учету и налогообложению

Корреспонденция счетов:

Российская организация приобретает у иностранного поставщика автомобиль мощностью 120 л. с. для его перепродажи на территории РФ. При ввозе автомобиль помещен под таможенный режим выпуска для внутреннего потребления. При этом организация уплатила: таможенную пошлину - 175 000 руб., акциз - 1800 руб., НДС - 157 824 руб., сбор за таможенное оформление - 2000 руб. Право собственности на автомобиль переходит к организации на дату подачи грузовой таможенной декларации. Как отразить указанные платежи в бухгалтерском и налоговом учете?

Товары и транспортные средства перемещаются через таможенную границу Российской Федерации в порядке, установленном Таможенным кодексом РФ (п. 2 ст. 12 ТК РФ).

Выпуск для внутреннего потребления - таможенный режим, при котором ввезенные на таможенную территорию Российской Федерации товары остаются на этой территории без обязательства об их вывозе с этой территории (ст. 163 ТК РФ).

Товары приобретают для таможенных целей статус находящихся в свободном обращении на таможенной территории РФ после уплаты таможенных пошлин, налогов и соблюдения всех ограничений, установленных в соответствии с законодательством РФ о государственном регулировании внешнеторговой деятельности (п. 1 ст. 164 ТК РФ).

Легковые автомобили являются подакцизным товаром (пп. 6 п. 1 ст. 181 Налогового кодекса РФ), а ввоз подакцизных товаров на таможенную территорию РФ признается объектом налогообложения акцизами (пп. 13 п. 1 ст. 182 НК РФ).

В соответствии с пп. 1 п. 1 ст. 191 НК РФ при ввозе подакцизных товаров на таможенную территорию РФ налоговая база по подакцизным товарам, в отношении которых установлены твердые (специфические) налоговые ставки (в абсолютной сумме на единицу измерения), определяется как объем ввозимых подакцизных товаров в натуральном выражении.

Пунктом 1 ст. 193 НК РФ определено, что по легковым автомобилям с мощностью двигателя свыше 67,5 кВт (90 л. с.) и до 112,5 кВт (150 л. с.) включительно налоговая ставка составляет 15 руб. 00 коп. за 0,75 кВт (1 л. с.).

При выпуске подакцизных товаров для свободного обращения акциз уплачивается в полном объеме (пп. 1 п. 1 ст. 185 НК РФ).

Сумма акциза, фактически уплаченная при ввозе автомобиля, предназначенного для перепродажи, учитывается в стоимости ввезенного автомобиля (п. 2 ст. 199 НК РФ).

Ввоз товаров на таможенную территорию РФ является объектом налогообложения по налогу на добавленную стоимость (пп. 4 п. 1 ст. 146 НК РФ).

Согласно п. 1 ст. 160 НК РФ при ввозе товаров на таможенную территорию РФ налоговая база по НДС определяется как сумма таможенной стоимости этих товаров, подлежащей уплате таможенной пошлины и подлежащих уплате акцизов (по подакцизным товарам).

При выпуске для свободного обращения НДС уплачивается в полном объеме (пп. 1 п. 1 ст. 151 НК РФ).

В соответствии с Инструкцией по применению Плана счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности организаций, утвержденной Приказом Минфина России от 31.10.2000 N 94н, расчеты по уплате акциза и НДС отражаются на счете 68 "Расчеты по налогам и сборам", расчеты по уплате таможенной пошлины и сборов могут учитываться на счете 76 "Расчеты с разными дебиторами и кредиторами" <*>.

Сумма НДС, уплаченная при ввозе автомобиля, предназначенного для перепродажи, на таможенную территорию РФ, подлежит вычету после отражения стоимости приобретенного автомобиля на счете 41 "Товары" при наличии грузовой таможенной декларации и документов, подтверждающих уплату НДС (пп. 2 п. 2 ст. 171, абз. 2 п. 1 ст. 172 НК РФ).

В бухгалтерском учете расходы, произведенные организацией в связи с ввозом на территорию РФ автомобиля, предназначенного для перепродажи (кроме принимаемого к вычету НДС), включаются в фактическую себестоимость приобретенного автомобиля (п. п. 2, 5, 6 Положения по бухгалтерскому учету "Учет материально-производственных запасов" ПБУ 5/01, утвержденного Приказом Минфина России от 09.06.2001 N 44н).

В соответствии с Инструкцией по применению Плана счетов указанные расходы отражаются по дебету счета 41 и кредиту счетов: 76 - на суммы уплаченных таможенной пошлины и сбора, 68 - на сумму уплаченного акциза.

Порядок определения расходов по торговым операциям в целях налогообложения прибыли установлен ст. 320 НК РФ. Согласно абз. 2 данной статьи в течение текущего месяца издержки обращения формируются в соответствии гл. 25 НК РФ. При этом в сумму издержек обращения включаются также расходы налогоплательщика - покупателя товаров на доставку этих товаров, складские расходы и иные расходы текущего месяца, связанные с приобретением, если они не учтены в стоимости приобретения товаров, и реализацией этих товаров. К издержкам обращения не относится стоимость приобретения товаров по цене, установленной условиями договора. При этом налогоплательщик имеет право сформировать стоимость приобретения товаров с учетом расходов, связанных с приобретением этих товаров. Указанная стоимость товаров учитывается при их реализации в соответствии с пп. 3 п. 1 ст. 268 НК РФ. Порядок формирования стоимости приобретения товаров определяется налогоплательщиком в учетной политике для целей налогообложения <**> и применяется в течение не менее двух налоговых периодов.

Расходы, включенные в соответствии с учетной политикой в стоимость приобретения товаров, признаются прямыми и включаются в состав расходов, связанных с производством и реализацией, в момент реализации приобретенных товаров.

Расходы, признанные издержками обращения (за исключением расходов на доставку покупных товаров до склада покупателя в случае, если эти расходы не включены в цену приобретенного товара), признаются косвенными и в полной сумме уменьшают налоговую базу по налогу на прибыль текущего отчетного периода (абз. 3 ст. 320 НК РФ).

В приведенной ниже таблице отражения в учете хозяйственных операций бухгалтерские записи приведены исходя из предположения, что организация в налоговом учете не включила в стоимость приобретенного автомобиля уплаченные таможенные пошлину, сбор и акциз, а учла их в составе издержек обращения как косвенные расходы.

В этом случае в бухгалтерском учете организации возникают налогооблагаемые временные разницы, приводящие к образованию отложенных налоговых обязательств, которые отражаются по дебету счета 68 и кредиту счета 77 "Отложенные налоговые обязательства" (п. п. 12, 15, 18 Положения по бухгалтерскому учету "Учет расчетов по налогу на прибыль" ПБУ 18/02, утвержденного Приказом Минфина России от 19.11.2002 N 114н; Инструкция по применению Плана счетов). Возникшие отложенные налоговые обязательства будут полностью погашены в том отчетном периоде, в котором ввезенный автомобиль будет продан покупателю, что отражается в бухгалтерском учете обратной записью по счетам 77 и 68 (абз. 2 п. 18 ПБУ 18/02).

<*> В соответствии со ст. ст. 13 - 15 НК РФ таможенная пошлина не относится к налогам и сборам, следовательно, расчеты по ней в бухгалтерском учете, на наш взгляд, не должны отражаться с использованием счета 68 "Расчеты по налогам и сборам".

<**> Изменения в ст. 320 НК РФ, позволяющие включать расходы, связанные с приобретением товаров, в их стоимость, были внесены п. 43 ст. 1 Федерального закона от 06.06.2005 N 58-ФЗ и вступили в силу в июле 2005 г. С этого месяца организация имеет право самостоятельно принять решение (и закрепить принятое решение в учетной политике для целей налогообложения) о том, включать ли ей расходы по оплате таможенной пошлины, сборов, а также иных затрат, связанных с приобретением товаров, в стоимость приобретенных товаров или же включать их в состав прочих расходов, связанных с производством и реализацией, как издержки обращения торговой организации на основании пп. 1 и 49 п. 1 ст. 264 НК РФ.

Статьей 313 НК РФ установлено, что изменение порядка учета отдельных хозяйственных операций и (или) объектов в целях налогообложения осуществляется налогоплательщиком в случае изменения законодательства о налогах и сборах или применяемых методов учета. Решение о внесении изменений в учетную политику для целей налогообложения при изменении применяемых методов учета принимается с начала нового налогового периода, а при изменении законодательства о налогах и сборах - не ранее чем с момента вступления в силу изменений норм указанного законодательства.

2005-09-27	Ю.С.Орлова
	Консультационно-аналитический центр по бухгалтерскому учету и налогообложению

Если вы не знаете как настроить ваш браузер для работы с онлайн-версией системы КонсультантПлюс, пожалуйста, прочитайте инструкцию на нашем сервере.
Перейти к инструкции