Учредителями компаний различных форм собственности могут быть как физические, так и юридические лица.

Выплаты в виде дивидендов юридическим лицам от российских и иностранных организаций облагаются налогом на прибыль по сниженной налоговой ставке (пп. 2 и 3 п. 3 ст. 284 Налогового кодекса РФ — НК РФ):

- 9% на дивиденды, полученные российскими организациями;

- 15% на дивиденды, полученные иностранными организациями.

В ряде случаев доходы в виде дивидендов у российских организаций подлежат налогообложению по ставке 0% (пп. 1 п. 3 ст. 284 НК РФ).

Однако налогообложение выплаты дивидендов в каждом конкретном случае имеет свои особенности и ограничения.

Четкого определения «дивиденды» гражданское законодательство РФ не содержит.

В частности, в Федеральном законе от 08.02.1998 N 14-ФЗ «Об обществах с ограниченной ответственностью» (далее — Закон об ООО) понятие «дивиденды» отсутствует. Закон об ООО сообщает о распределении доходов между участниками.

В п. 1 ст. 42 Федерального закона от 26.12.1995 N 208-ФЗ «Об акционерных обществах» (далее — Закон об АО) отмечено, что акционерное общество вправе принимать решения (объявлять) о выплате дивидендов по размещенным акциям.

Вместе с тем понятие «дивиденд», применяемое в целях налогообложения, более широкое, чем в гражданском законодательстве (п. 1 ст. 43 НК РФ): дивиденд — это любой пропорциональный доле доход, полученный акционером (участником) от организации при распределении прибыли компании (в том числе в виде процентов по привилегированным акциям). Также к дивидендам относятся любые доходы, получаемые из источников за пределами РФ, относящиеся к дивидендам в соответствии с законодательствами иностранных государств.

К дивидендам приравниваются и сверхнормативные проценты, которые российская организация выплачивает по контролируемой задолженности перед иностранной организацией (п. 4 ст. 269 НК РФ).

Таким образом, по правовой сути дивиденды — это часть чистой прибыли компании, которая распределяется между его акционерами (участниками) с установленной периодичностью и в конкретной пропорциональности.

С точки зрения налогообложения необходимо руководствоваться определением, установленным НК РФ.

Признание дохода дивидендами. Условия их выплаты

Решение о выплате дивидендов выносится на общем собрании акционеров (участников). В решении утверждаются сумма прибыли, подлежащая распределению в качестве дивидендов среди акционеров (учредителей), доля каждого из них и сумма дивидендов, подлежащая выплате каждому из учредителей, сроки и порядок выплаты.

Вместе с тем действующее законодательство для признания выплат дивидендом и правильности исчисления налоговых обязательств предписывает исполнительному органу юридического лица помнить о строгом соблюдении нескольких условий, перечисленных ниже.

1. Дивиденды могут быть выплачены только из чистой текущей прибыли компании (счет 84 «Нераспределенная прибыль») или из прибыли прошлых лет (Письмо Минфина России от 18.05.2007 N 03-08-05).

Акционерные общества (АО) могут выплачивать дивиденды по привилегированным акциям определенных типов за счет ранее созданных для этих целей резервных фондов, сформированных на счете 82 «Резервный капитал» (Письма Минфина России от 06.04.2010 N 03-03-06/1/235, от 14.05.2009 N 07-02-06/119).

При выплате дивидендов из чистой прибыли прошлых лет следует учитывать, какие решения выносились общим собранием акционеров (участниками) ранее.

В частности, АО вправе по результатам I квартала, полугодия, девяти месяцев финансового года и (или) по результатам финансового года принимать решение (объявлять) о выплате дивидендов по размещенным акциям, которое может быть принято в течение трех месяцев после окончания соответствующего периода (п. 1 ст. 42 Закона об АО). Однако если собрание на основании вынесенного решения фактически распределит прибыль прошлых лет на другие цели, то решение о выплате дивидендов не может быть вынесено.

2. В силу п. п. 1, 3 ст. 42 Закона об ОАО и п. 2 ст. 28 Закона об ООО дивиденды юридическим лицам выплачиваются в пропорциональном размере к доле каждого из акционеров (участников). В противном случае возникнут налоговые споры с контролирующими органами (Письма Минфина России от 24.06.2008 N 03-03-06/1/366, от 30.01.2006 N 03-03-04/1/65), а суммы, которые превышают выплаты, распределенные пропорционально долям в уставном капитале, подлежат налогообложению по общей ставке 20%.

3. Решение о выплате дивидендов (распределении доходов) может быть вынесено при отсутствии запретов и ограничений на его вынесение, предусмотренных законодательством РФ.

В частности, такие запреты для хозяйствующих субъектов различной организационно-правовой формы предусмотрены:

- п. 2 ст. 74, п. 3 ст. 102 Гражданского кодекса РФ;

- Законом об АО;

- Федеральным законом от 26.10.2002 N 127-ФЗ «О несостоятельности (банкротстве)» (далее — Закон о банкротстве).

Так, в АО решение о выплате дивидендов не может быть принято, если:

а) уставный капитал не полностью оплачен;

б) не выкуплены все акции, обязательный выкуп которых предусмотрен Законом об АО;

в) на день принятия такого решения АО отвечает признакам несостоятельности (банкротства) или если указанные признаки появятся в результате выплаты дивидендов;

г) когда на день принятия такого решения стоимость чистых активов общества меньше его уставного капитала и резервного фонда, а также превышения над номинальной стоимостью, определенной уставом ликвидационной стоимости размещенных привилегированных акций, либо станет меньше их размера в результате принятия такого решения.

4. Выплаты акционерам (участникам) не должны подпадать под признаки, предусмотренные п. 2 ст. 43 НК РФ.

Согласно названному пункту не относятся к дивидендам:

- выплаты при ликвидации компании в денежной или натуральной форме, не превышающие взноса в уставный (складочный) капитал компании;

- выплаты в виде передачи акций этой же компании в собственность;

- выплаты некоммерческой организации на осуществление ее основной (непредпринимательской) уставной деятельности, произведенные компаниями, уставный капитал которых состоит полностью из вкладов этой некоммерческой организации.

5. Дивиденды может выплачивать компания, ведущая бухгалтерский учет и составляющая бухгалтерскую отчетность.

Особенно это важно для предприятий, применяющих упрощенную систему налогообложения.

В силу п. 3 ст. 4 Федеральный закон от 21.11.1996 N 129-ФЗ «О бухгалтерском учете» (далее — Закон о бухучете) предоставляет большой соблазн «упрощенцам» отказаться от ведения бухучета (кроме основных средств и нематериальных активов). Однако такой отказ может сослужить плохую службу. Дело в том, что чистая прибыль компании рассчитывается согласно п. 23 Положения по бухгалтерскому учету «Бухгалтерская отчетность организации» ПБУ 4/99 (утв. Приказом Минфина России от 06.07.1999 N 43н). При отсутствии ведения в компании полноценного бухучета хозяйственных операций и наличия полноценной внутренней бухгалтерской отчетности объективная оценка возможности выплаты дивидендов, а также правильный их расчет просто невозможны.

Кроме того, АО обязаны вести бухучет на основании ст. 88 Закона об АО (Письмо Минфина России от 10.05.2011 N 03-11-11/115), а ООО — для реализации права распределения чистой прибыли, установленной ст. 28 Закона об ООО (Письмо Минфина России от 09.04.2009 N 03-11-06/2/63). При этом бухгалтерскую отчетность такие компании в налоговые органы могут не направлять (Письмо ФНС России от 15.07.2009 N ШС-22-3/566@).

Отметим, что с 1 января 2013 г. в силу ст. 6 Федерального закона от 06.12.2011 N 402-ФЗ «О бухгалтерском учете» все российские организации будут обязаны вести бухучет независимо от применяемой системы налогообложения.

Налогообложение дивидендов, выплаченных юридическим лицам

Одна из особенностей налогообложения дивидендов налогом на прибыль состоит в том, что организация, выплачивающая дивиденды, выступает в качестве налогового агента.

Особенности определения налоговой базы по доходам при выплате дивидендов регламентируются ст. 275 НК РФ. В общем случае сумма налога на прибыль в отношении полученных дивидендов налогоплательщиком определяется самостоятельно исходя из суммы полученных дивидендов и налоговой ставки, равной 9% (п. 1 ст. 275, п. 3 ст. 284 НК РФ).

Ставка 0% применяется в случае, если на день принятия решения о выплате дивидендов получающая их организация владеет на праве собственности не менее 50% вкладов (долей) в уставном (складочном) капитале (фонде) в течение не менее 365 дней, а сумма выплачиваемых дивидендов — не менее 50% от общей суммы выплачиваемых компанией дивидендов.

Определение налоговой базы дифференцировано в зависимости от источника выплаты дивидендов и получателя дивидендов.

Источником дохода налогоплательщика могут являться как иностранные, так и российские организации.

Источником дохода российской компании является иностранная организация (в том числе имеющая постоянное представительство в РФ). Для применения льготной ставки иностранная организация не должна быть зарегистрирована в офшорной зоне (Перечень таких офшорных зон утвержден Приказом Минфина России от 13.11.2007 N 108н).

Документы, содержащие сведения о дате приобретения (получения) права собственности на долю в уставном капитале выплачивающей дивиденды организации, перечисленные в абз. 3 и 4 пп. 3 п. 3 ст. 284 НК РФ, представляются в налоговый орган.

Российская компания вправе уменьшить сумму налога на прибыль на сумму налога, который был удержан с таких доходов по месту нахождения иностранной компании, если право зачета налога предусмотрено международным договором, заключенным между РФ и государством, в котором выплачиваются дивиденды (абз. 2 п. 1 ст. 275 НК РФ).

Зачет производится при условии представления налогоплательщиком документа, подтверждающего уплату (удержание) налога за пределами РФ: для налогов, уплаченных самой организацией, — заверенного налоговым органом иностранного государства, а для налогов, удержанных в соответствии с законодательством иностранных государств или международным договором налоговыми агентами, — подтверждения налогового агента, а также других дополнительных документов по требованию налогового органа (Письмо Минфина России от 21.09.2011 N 03-08-05).

Размер засчитываемых сумм налогов, выплаченных за пределами РФ, не может превышать сумму налога, подлежащую уплате этой организацией в РФ (п. 3 ст. 311 НК РФ). Например, если по условиям международного соглашения у иностранной организации удержан налог в другом государстве в размере 10%, то сумма к уплате налога в России будет такой же.

Источником дохода российской компании является российская организация. В случае отсутствия оснований для применения нулевой ставки при получении доходов в виде дивидендов используется ставка 9%, а сумма налога на прибыль исчисляется и уплачивается налоговым агентом — источником дохода (п. 2 ст. 275 НК РФ).

Сумма налога, подлежащая удержанию, рассчитывается по формуле:

Н = К x 9% x (д — Д),

где К — отношение суммы дивидендов, подлежащих распределению в пользу налогоплательщика — получателя дивидендов, к общей сумме дивидендов, подлежащих распределению налоговым агентом;

д — общая сумма дивидендов, подлежащая распределению налоговым агентом в пользу всех налогоплательщиков — получателей дивидендов;

Д — общая сумма дивидендов, полученных самим налоговым агентом в текущем отчетном (налоговом) периоде и предыдущем отчетном (налоговом) периоде (за исключением дивидендов, указанных в пп. 1 п. 3 ст. 284 НК РФ) к моменту распределения дивидендов в пользу налогоплательщиков — получателей дивидендов, при условии, если данные суммы дивидендов ранее не учитывались при исчислении налоговой базы, определяемой в отношении доходов, полученных налоговым агентом в виде дивидендов.

В случае если значение Н — отрицательная величина, обязанность по уплате налога не возникает и возмещение из бюджета не производится.

Удержанный налог перечисляется в бюджет налоговым агентом, осуществившим выплату, не позднее дня, следующего за днем выплаты (п. 4 ст. 287 НК РФ).

Налоговому агенту при расчете значения Д надо учесть, что дивиденды, полученные самим налоговым агентом в периодах, не являющихся предыдущими по отношению к периоду их распределения, не должны включаться в общую сумму дивидендов (Письма Минфина России от 29.10.2010 N 03-03-06/2/187, от 30.07.2010 N 03-03-06/1/503, от 21.11.2008 N 03-03-07/35). Например, при распределении дивидендов в 2012 г. при осуществлении расчета, предусмотренного п. 2 ст. 275 НК РФ, налоговый агент вправе учесть только дивиденды, полученные в 2012 и 2011 гг.

Источником дохода иностранной компании является российская организация. Налоговая база получателя дивидендов — иностранной компании по каждой такой выплате определяется налоговым агентом — российской организацией как произведение суммы выплачиваемых дивидендов и ставки 15% (пп. 3 п. 3 ст. 284 НК РФ). При этом формула расчета суммы налога, приведенная в предыдущем случае, не применяется (Письмо Минфина России от 15.03.2010 N 03-03-06/1/134).

В заключение отметим, что существует еще одно негласное условие выплаты дивидендов: компании, выплачивающие дивиденды, должны быть уверены в своем стабильном финансовом положении в каждом отчетном периоде.

Если организация получит чистую прибыль только в отчетных периодах, а в конце налогового периода образуется убыток, то бухгалтерии необходимо пересчитать по ставке 20% все ранее выплаченные промежуточные дивиденды (Письма Минфина России от 24.12.2008 N 03-03-06/1/721, ФНС России от 19.03.2009 N ШС-22-3/210@).

В подобной ситуации можно учесть только выплаты за счет специальных фондов либо за счет чистой прибыли прошлых лет. Несмотря на то что арбитражная практика по данной категории споров не сформировалась, риск возникновения спора с налоговыми органами с отрицательным для компании результатом при убытках по итогам года очень высок.

Также выплату дивидендов юридическим лицам не следует рассматривать как инструмент уменьшения налоговых платежей в бюджет.

По сути, происходит двойное налогообложение: сначала прибыли организации в размере 20%, а потом и чистой прибыли в размере 9 или 15%, но уже удержанных налоговым агентом или которые уплачивает сам налогоплательщик. Возможность же применить ставку 0% необходимо еще документально подтвердить.

В любом случае при принятии решения о выплате дивидендов юридическим лицам необходимо произвести оценку налоговых рисков, целесообразность таких выплат и экономические последствия для компании.

Здесь можно оставить свои комментарии. Выпуск подготовленплагином wordpress для subscribe.ru