Выпуск N 14 от 31 декабря 2008 г.

Добрый день, уважаемые читатели!

Итак, сегодня мы заканчиваем нашу обзорную экскурсию по налогам. Я надеюсь, вы нашли в ней много интересного и полезного для себя. Вы сможете во время послепраздничного безделья еще раз внимательно перечитать все части и извлечь для себя максимум пользы.

В следующем году мы надеемся порадовать вас многими интересными публикациями! С праздником вас еще раз от всей компании BusinessForward, радости вам и веселья. И никаких проблем с налогами!!!

Мария Кусакина, руководитель интернет-проектов компании BusinessForward

Обзорная экскурсия по налогам

(часть IX)

«Дивидендный налог»

И в заключительной части рассмотрения налогов на итоговые результаты предпринимательской деятельности хотелось бы несколько слов сказать о так называемом «дивидендном налоге». В строгом смысле этого слова налог на дивиденды не выделен Налоговым кодексом РФ в самостоятельный вид налога. Дивиденды, получаемые физическими лицами, включаются в налоговую базу по налогу на доходы физических лиц; а получаемые юридическими лицами – в налоговую базу по налогу на прибыль организаций. Но поскольку для дивидендов установлены самостоятельные налоговые ставки – пониженные по сравнению с общими, – и поскольку законом установлены некоторые специфические правила исчисления налога с суммы дивидендов (ст.ст. 214, 275 НК РФ), можно говорить, что в отношении них фактически введен некий особый налог, который мы условно назовем «дивидендным».

Легальное определение дивидендов в целях налогообложения дано в п. 1 ст. 43 НК РФ, в соответствии с которым «дивидендом признается любой доход, полученный акционером (участником) от организации при распределении прибыли, остающейся после налогообложения (в том числе в виде процентов по привилегированным акциям), по принадлежащим акционеру (участнику) акциям (долям) пропорционально долям акционеров (участников) в уставном (складочном) капитале этой организации». Говоря иными словами, если предприниматель пожелал осуществлять свою коммерческую деятельность через созданную им (единолично или совместно с иными лицами) коммерческую организацию (например, ООО или ЗАО), то изначально сама организация уплатит все причитающиеся с нее налоги, в том числе налог на прибыль организаций (или, например, налог по УСН, если она применяет спецрежим), и только оставшаяся после налогообложения часть прибыли (так называемая «чистая прибыль») может быть выплачена учредителю бизнеса (участнику ООО, акционеру ЗАО) в виде дивидендов.

Если, как общее правило, физическое лицо, которое постоянно или преимущественно (более 183 дней в году) находится на территории России, должно производить уплату НДФЛ со всех своих доходов, в том числе полученных от осуществления предпринимательской деятельности, по ставке 13 %, то для доходов в виде дивидендов установлена ставка в размере 9 %. Аналогичная картина и для российских юридических лиц – если одному из них принадлежат доли (акции) в другом юридическом лице, то ставка налога на прибыль на доходы в виде дивидендов составит не 24 %, а, как общее правило, те же самые 9 %.

Представляется, что именно факт установления пониженных налоговых ставок для дивидендов позволяет воспринимать налог на дивиденды как самостоятельный налог, хотя на самом деле это просто пониженные налоговые ставки по НДФЛ и налогу на прибыль организаций. Причем, его восприятие в качестве самостоятельного налога настолько сильное, что даже сами финансовые и налоговые органы почти в это поверили. Иначе ничем, пожалуй, не объяснить тот факт, что организации и ИП, применяющие режим УСН со ставкой 6 % со всех доходов (выручки), налоговые органы с завидным упорством продолжают заставлять уплачивать именно «налог на дивиденды», а не налог по УСН. Причина тому, как Вы сами понимаете, банально проста – 9 % больше, чем 6 %. К этому остается лишь добавить, что каких-либо законных оснований (по крайней мере сейчас, при ныне действующей редакции НК РФ) для уплаты «налога на дивиденды» в размере 9 % компаниями и индивидуальными предпринимателями, применяющими режим УСН в варианте 6 % со всех доходов (выручки) – попросту нет. С получаемых ими дивидендов должен быть исчислен и уплачен налог по УСН в размере 6 % - как и с любых иных доходов.

«Налог на дивиденды», безусловно, также относится к классу налогов на конечные результаты предпринимательской деятельности. Более того, если бизнес ведется через юридическое лицо, именно получаемые его учредителем дивиденды являются самыми что ни есть настоящими его доходами от созданного им бизнеса, а до их выплаты в качестве дивидендов эти доходы формально принадлежат не ему лично, а самой организации. Другой уже момент, что для того, чтобы учредителю бизнеса изъять в свой личный карман заработанную компанией прибыль, последняя должна пройти по сути через сито двойного налогообложения – первый раз она облагается (рассмотрим только вариант с общей системой налогообложения) налогом на прибыль организаций по ставке 24 %; а второй раз - «дивидендным налогом» по ставке 9 %. А вот если бы предприниматель осуществлял свой бизнес не через коммерческую организацию, а непосредственно, используя для этого статус ИП, вся прибыль, полученная его бизнес-единицей, автоматически была бы его личной прибылью, которая бы облагалась всего один раз (в зависимости от режима налогообложения), а дивидендов и налога на них - в этом случае не было бы вообще.

Из этого, казалось бы, можно сделать вывод, что гораздо привлекательнее и выгоднее осуществлять предпринимательскую деятельность через статус ИП, а не через коммерческую организацию, скажем, ООО или ЗАО. Возможно, с точки зрения одних только налогов такой вывод еще мог бы быть сделан. Но не надо забывать, что любое юридическое лицо предоставляет владельцу бизнеса преимущества, которые или вообще неосуществимы при ведении бизнеса через статус ИП или, по меньшей мере, их реализация будет довольно затруднительна. Какие это преимущества? Это и возможность осуществления бизнеса путем объединения капиталов нескольких лиц, и возможность построения полноценного внутрикорпоративного управления, и фактор восприятия в глазах общественности и многое другое. И, что, возможно, даже самое главное – снижение степени риска. Поскольку при осуществлении бизнеса через оболочку ООО или ЗАО учредитель бизнеса отвечает по долгам, вытекающим из бизнеса, только в пределах имущества, принадлежащего самому юридическому лицу. А вот если бизнес осуществляется через статус ИП, то предприниматель отвечает абсолютно всем своим имуществом, в том числе личным, не участвовавшим в ведении бизнеса; более того, взыскание по долгам может быть обращено даже на имущество, оформленное на его супруга (супругу), если оно было нажито во время брака (см. ст.ст. 34, 45 Семейного кодекса РФ). Поэтому к вопросу о выборе правового статуса для осуществления предпринимательской деятельности надо подходить достаточно взвешенно и адекватно, обращая при этом внимание не только на уровень налогообложения. Если же выбор сделан в пользу осуществления бизнеса через коммерческую организацию, необходимо отдавать себе отчет в том, что «дивидендный налог» в этом случае выступает своего рода платой за те преимущества и гарантии некоторой защиты, которые несет за собой статус юридического лица.

Мы, в принципе, закончили рассматривать налоговую систему нашего государства. Осталось лишь подвести итоги.

Подведем итоги

Рассмотрев по отдельности все основные налоги и иные подобные им платежи, включая те, что подлежат уплате в рамках двух наиболее популярных спецрежимов (УСН и ЕНВД), можно сделать заключительные выводы.

В самой первой части настоящего цикла материалов о налогообложении было сказано, что все налоги можно отнести к тому или иному состоянию существования - или к БЫТЬ, или к ДЕЛАТЬ, или к ИМЕТЬ, - и что, возможно, именно такое их разграничение позволит несколько лучше понять действующую налоговую систему.

И хотя, я полагаю, ценность изученных Вами в настоящей серии материалов данных о налогах на сводится только к их классификации по трем состояниям существования, поскольку каждый режим налогообложения и каждый налог был рассмотрен, как я надеюсь, с достаточной для первого понимания степенью подробности, данная классификация может позволить владельцам бизнеса еще более глубже понять роль и значение каждого отдельно взятого налога с точки зрения определения предпринимательской деятельности и ее конечной цели – получения прибыли.

Возможно, по мере изучения материалов у Вас уже могло сложиться собственное мнение о том, к какому именно состоянию существования можно отнести тот или иной налог, - и, если так, это очень здорово. Сейчас же я изложу свою точку зрения.

А) Страховой взнос на ОПС в виде фиксированного платежа, уплачиваемого индивидуальными предпринимателями каждый календарный год в твердой сумме (на 2008 г. - 3 864 руб.). Классический и самый яркий пример налога на бытийность (БЫТЬ). Поскольку платеж осуществляется за сам факт наличия статуса ИП и не имеет никакого отношения ни к деланию, ни к конечным результатам предпринимательской деятельности.

Б) Поимущественные налоги (налог на имущество, транспортный налог, земельный налог). Представляется, что данный налоги также являют собой налоги на БЫТИЙНОСТЬ. С одной стороны, может показаться, что поскольку речь идет об обладании имущественными объектами и об уплате налогов, вытекающих из факта такого обладания, они должны относиться к категории налогов на обладание (иметь). Но все же это не так. Конечным итогом (результатом) предпринимательской (коммерческой) деятельности является прибыль. Имущество (земля, транспорт), с одной стороны, и прибыль, с другой, – несопоставимые понятия. Поясним этот момент чуть подробнее.

Прибыль - это арифметическая разность между суммой всех доходов и суммой всех расходов. Конечно, прибыль, если она действительно имеется, должна быть представлена какими-либо активами (имуществом, имущественными правами), то есть воплощена в них. Но это не обязательно должны быть объекты основных средств, земля, транспорт. Это могут быть, например, наличные или безналичные денежные средства, или, скажем, задолженность Ваших покупателей (клиентов) перед Вами.

Что же касается объектов, облагаемых поимущественными налогами, то сам по себе факт обладания ими не свидетельствует о наличии у бизнес-единицы какой-либо прибыли, поскольку они могли появиться у нее, например, еще и до начала осуществления предпринимательской деятельности (например, в результате их внесения самим учредителем бизнеса в качестве стартового («уставного») капитала). И такие объекты также облагаются поимущественными налогами, поскольку для последних безразлично, за счет каких источников и по каким основаниям они оказались у налогоплательщика. Но даже если земля, транспорт, основные средства приобретаются бизнес-единицей за счет заработанных ею средств, то есть за счет прибыли, то речь в данном случае идет уже о так называемой «чистой прибыли», то есть прибыли, оставшейся в ее распоряжении после уплаты налога на прибыль, Соответственно, их приобретение не уменьшает налог на прибыль, поскольку, как правило, налоговое законодательство не позволяет единовременно относить на затраты в целях исчисления прибыли полную стоимость данных объектов, - только через механизм амортизации (а земельные участки к тому же вообще не амортизируются). А в той мере, в какой их стоимость все же относится на затраты (в сумме амортизационных отчислений), на эту сумму уменьшается остаточная стоимость объектов основных средств, и, как следствие, налог на имущество организаций с этой суммы не уплачивается. Таким образом, прибыль и наличие облагаемого поимущественными налогами имущества – это совершенно разные вещи.

Бытийность бизнес-единицы представлена не только ее правовым статусом – регистрацией в качестве юридического лица или индивидуального предпринимателя. Она воплощена также и в ее имущественном положении. Скорее даже именно в нем, чем в формальном ее статусе. Соответственно, налоги, которые взимаются только за сам факт статичной принадлежности предпринимателю особо ценного и дорогостоящего имущества без какой-либо связи с тем, используется ли оно в приносящей доходы деятельности и каковы результаты такого использования, являются просто платой за бытийность – бытийность бизнес-единицы, обладающей чем-то ценным.

В) Единый налог на вмененный доход (ЕНВД).

Безусловно, никакого отношения к фактическим результатам деятельности – к прибыли бизнес-единицы (иметь) – данный налог на имеет. Можно сказать, что это налог на ДЕЛАТЬ (делание), поскольку он исчисляется в связи с фактом реального осуществления предпринимательской деятельности в той или иной сфере (виде деятельности). Но поскольку, как указывалось ранее при его подробном рассмотрении, никакой реальной связи с объемом (количеством) действий (делания) он не имеет, можно отметить, что также тяготеет к налогу на БЫТЬ (бытийность предпринимателя, ведущего бизнес в определенной сфере предпринимательской деятельности, размах (мощь) которой может быть оценена через законом установленные статичные физические показатели). Представляется, что ЕНВД по сути занимает некое промежуточное положение между налогами на БЫТЬ и налогами на ДЕЛАТЬ.

Г) НДС. Ситуация с ним интересная. С одной стороны, он мог бы быть охарактеризован как налог на предварительное ИМЕТЬ, – поскольку им должна облагаться добавленная стоимость. А последняя представляет собой то, что создано (добавлено) самой бизнес-единицей, и включает в себя как непременные свои составляющие, как минимум, фонд оплаты труда и прибыль, которые в совокупности могут быть охарактеризованы как предварительные результаты деятельности. Но, с другой стороны, то, как формально сконструирована в законе механика (техника) его исчисления, позволяет говорить о нем как о налоге на ДЕЛАТЬ. Поскольку обязанность по его уплате установлена за сам факт отгрузки товаров (выполнения работ, оказания услуг) – вне связи с чем бы то ни было еще. А налоговые вычеты, которые по идее и должны выполнять роль инструмента, не позволяющего НДС скатиться до уровня налога на делание - простого налога с оборота (налога с продаж) – играют в механизме его исчисления, к сожалению, вспомогательный характер – их применение сформулировано лишь как право налогоплательщика; для того, чтобы ими реально воспользоваться, необходимо соблюсти массу формальных условий, которые подчас произвольно расширяются налоговыми органами и судами; при проведении налоговых проверок налоговые органы могут вообще не искать и не устанавливать налоговые вычеты, которыми по тем или иным причинам не воспользовался сам налогоплательщик. Подробно на всех этих аспектах мы уже останавливались ранее. Соответственно, я бы все-таки отнес его к налогу на ДЕЛАТЬ, хотя при желании и должной прилежности в оформлении документов и настойчивости в защите своих прав налогоплательщики имеют шансы как можно ближе приблизить его к налогу на предварительное ИМЕТЬ.

Д) Так называемым «зарплатным налогам» мы уделили достаточно много внимания выше при их рассмотрении. И тогда же сделали вывод, что их отнесение к тому или иному состоянию существования напрямую зависит от того, каким образом предприниматель построит отношения со своими работниками, - а, если говорить точнее, от оснований начисления им заработной платы. Если заработная плата работников в основном состоит из окладной части, «зарплатные налоги» являются налогами на БЫТЬ. Если условия оплаты труда поощряют объем действий (деятельность) работников, но не связывают ее размеры с конечными результатами, которые приносит их активность для предпринимателя в целом, в таком случае эти налоги можно отнести к налогам на ДЕЛАТЬ. Ну а если на оплату труда работников выделяется часть заработанного компанией дохода, и ее распределение между работниками производится на основе учета и оценки их реального вклада в достижение бизнес-единицей итогового результата, в таком случае «зарплатные налоги» можно квалифицировать как налоги на ИМЕТЬ. Конечно, для любого предпринимателя заработная плата его персонала и все начисляемые на нее налоги всегда является расходом и, соответственно, всегда уменьшает его прибыль, – независимо от того, каким образом определены условия ее начисления. Исходя из этого, можно даже возразить, что «зарплатные налоги» никак не могут относиться к «иметь». Так то оно так, да не совсем. Поскольку, как очевидно, для любого предпринимателя имеет большое значение – выделяет ли он на оплату труда только часть реально заработанного им дохода, или же он должен содержать персонал независимо от размера дохода (и даже при наличии убытков) – именно по этому ключевому критерию и произведено разграничение «зарплатных налогов».

Е) Налоги с выручки.

«Минимальный налог», поскольку обязанность по его исчислению и уплате не носит заранее запланированный характер и возникает неожиданно, я бы отнес к налогам, относящимся к категории ДЕЛАТЬ. Выручка, которая облагается данным налогом, не была выбрана самим налогоплательщиком в качестве базы для исчисления налога по УСН, а была навязана ему законом. А поскольку сама по себе выручка еще не служит свидетельством получения прибыли и ее размера (теоретически даже при значительных размерах выручки возможен убыток), вследствие этого фактора данный налог, как представляется, относится к налогу на делание.

Что же касается налога по УСН, исчисляемого в размере 6 % выручки, то здесь ситуация несколько иная. Хотя техника его исчисления абсолютно аналогична технике расчета «минимального налога» (1 % с выручки), и, казалось бы, его также с полной уверенность можно причислить к налогам категории ДЕЛАТЬ, но, как это ни странно, я бы все же в большей степени отнес его к категории налогов ИМЕТЬ. По той простой причине, что ни один разумно действующий в своих интересах владелец бизнеса не выберет вариант уплаты налога в размере 6 % со всей выручки, если он при этом не будет уверен (на основании предварительных расчетов и оценок), что такой вариант уплаты налога будет для него более выгоден, чем любые другие – и чем общий режим налогообложения со всеми своими налогами, включая налог на прибыль по ставке 24 %, и чем уплата налога по УСН в размере, составляющем 15 % «упрощенной прибыли». Поэтому, формально относясь к «делать» (получать выручку вследствие продажи товаров, работ, услуг), думается, он все-таки тяготеет к налогам «иметь».

Ж) Налоги на конечные (итоговые) результаты предпринимательской деятельности.

Все данные налоги (налог на прибыль организаций, ЕСН на доходы индивидуальных предпринимателей; налог на доходы физических лиц; налог по УСН в размере 15 % «упрощенной прибыли», «дивидендный» налог), безусловно, относятся (хотя и в разной степени) к налогам категории ИМЕТЬ. Поскольку все они нацелены на изъятие в доходы бюджета части фактической конечной прибыли, полученной бизнес-единицей за календарный год, то есть связаны с достижением цели предпринимательской деятельности, - так, как она сформулирована законом (п. 2 ст. 1 ГК РФ).

Вместо послесловия

Безусловно, предложенная выше классификация налогов по состояниям существования с отнесением их к соответствующим категориям - БЫТЬ, ДЕЛАТЬ или ИМЕТЬ – является личным мнением автора. Возможно, у других на этот счет может быть какое-то иное мнение.
Сейчас же хотелось бы отметить, что поскольку в настоящем материале рассматривались вопросы, регулируемые законами о налогах, то, соответственно, и части цикла предпринимательской деятельности и ее цель рассматривались так, как они определены именно в законе (абзац 3 пункта 1 статьи 2 Гражданского кодекса РФ).

Безусловно, не может быть и речи о том, что предприниматель «делает деньги». Для того, чтобы получить прибыль, любая бизнес-единица должна производить свой собственный ценный конечный продукт (ЦКП) – высококачественную вещь или услугу в законченном виде, переданную человеку или группе, для которых она является полезной, в качестве обмена на что-либо ценное (например, на те же самые деньги). И именно наличие ЦКП и его обмен определяют выживание предпринимателя. Вот что по этому поводу писал Л. Рон Хаббард:

«В материальном мире человеку, у которого обмен нарушен, может показаться, что он «делает деньги». Только правительство или фальшивомонетчики «делают деньги». Человек же должен произвести что-то, что можно будет обменять на деньги».

Поэтому если и иметь ввиду прибыль как законом сформулированную цель предпринимательства, каждому бизнесмену необходимо отдавать себе полный отчет в том, что только реальное производство качественных товаров и услуг с последующим предоставлением их своим покупателям (клиентам) может позволить ему получить эту самую прибыль. И ничего более.

Таким образом, цель произведенного выше разграничения налогов состояла лишь в том, чтобы, отнеся все основные налоговые платежи к тем или иным частям цикла предпринимательской деятельности, показать их связь с ее легальной дефиницией, и, соответственно, увеличить степень понимания бизнесменами налоговой системы в целом. Остается надеяться, что этого удалось достигнуть, - хотя бы в некоторой степени.

Из рассмотренной классификации видно, что далеко не все налоги взимаются при условии наличия и за счет прибыли, хотя именно она объявлена законом в качестве цели предпринимательства. Очевидно, что любой предприниматель, вкладывая деньги в бизнес, желает в конечном итоге получить прибыль. Соответственно, рискну предположить, что большинство из них предпочло бы производить уплату налогов только за счет полученной от ведения бизнеса реальной прибыли. Конечно, степень щедрости предпринимателей по отношению к своему государству носит весьма индивидуальный характер и довольно сильно разнится от одного к другому – кто-то был бы согласен отдать лишь 5 % прибыли, кто-то - 15 %, а кому-то, возможно, не поскупился бы и на 30 %. Да, об этой степени щедрости (скупости) предпринимателей можно долго рассуждать, но, думается, всех их должно объединять одно - вряд ли хотя бы один владелец бизнеса горит желанием производить уплату налогов не за счет заработанной прибыли, а за счет капитала – то есть тех средств, что внесены в бизнес им самим. Но, как мы видим, налоговая система устроена так, что многие налоги никак от прибыли не зависят и, как следствие, могут быть изъяты даже при наличии убытков, а, соответственно, теоретически могут привести к проеданию капитала.

Если обратиться вниманием к каким-нибудь книгам по теории налогообложения, то объяснение такому положению дел приводится следующее – налоги, которые взимаются безотносительно к тому, есть прибыль или нет, стимулируют предпринимателей к эффективному ведению бизнеса и к эффективному использованию принадлежащего им имущества. Конечно, что-то в этом есть: необходимость уплаты налогов, которые никак не зависят от наличия и размеров прибыли, вольно или невольно вынуждает предпринимателя пошевеливаться. Но, положа руку на сердце, уж и не знаю, желает ли хотя бы один предприниматель, чтобы его таким образом «стимулировали», поскольку, если это и стимулирование, то скорее методом кнута, а не пряника. Но факт остается фактом – достойным ответом на такой «стимул» действительно может быть лишь постоянное, непрекращающееся расширение.

Как мы видим, органы государственной власти, к сожалению, не желают ставить поступление в бюджеты доходов от налогов в полную зависимость от того, есть ли у предпринимателей прибыль как итоговый результат их деятельности. Именно поэтому и появляются многочисленные налоги, которые связаны не с ИМЕТЬ, а с иными предшествующими частями цикла предпринимательской деятельности – БЫТЬ и ДЕЛАТЬ. Представляется, что причин тому может быть несколько. Возможно, отчасти это объясняется некоторым недоверием к добросовестности предпринимателей, на которых, по мнению тех, кто принимает законы, нельзя полностью положиться в деле подсчета их собственной прибыли (в целях уплаты с нее налога). Возможно, еще одна причина к тому – относительная простота контроля за уплатой налогов, связанных с БЫТЬ или ДЕЛАТЬ, чем налогов, имеющих отношение к конечной прибыли – ИМЕТЬ. Возможно также, это симптом признания государственных органов в том, что они пока еще не в состоянии обеспечить существование условий, благоприятствующих осуществлению предпринимательской деятельности и получению прибыли, и, соответственно, они не уверены в том, что она будет получена. Но, как бы то ни было, все эти рассуждения – только философия. Но только процветание и многократное расширение бизнеса может быть самым правильным и достойным ответом со стороны любого предпринимателя на это вызов.

Фанис Халиков

fanis-khalikov@yandex.ru

____________________________________________________________________

______________________________________________________________

Усилитель Мощности Руководителя

Рождественские программы 5-11 января (совместно с Центральной Тренинговой компанией) - Москва

6-15 января - Магнитогорск, Место проведения: ГЛЦ Абзаково
Тел:(812) 373-41-80 (СПБ), (3519)29-00-70 (Магнитогорск)
Предоставляет команда СПБ

Тел. 8(495) 585-76-93, 8(495) 428-58-09